Современные подходы к организации налогового контроля. Проблемах и перспективах организации налогового контроля: российский и зарубежный опыт

Обеспечение полного и устойчивого сбора налогов и других обязательных платежей является важнейшим условием стабилизации финансовой системы государства. Решение этой задачи связывается в настоящее время с налоговым администрированием.

В своем выступлении Президент Республики Казахстан Н.А. Назарбаев от 5 мая 2015 года заявил о необходимости провести реформы в сфере налогового администрирования. «Реформы коснутся и налоговой системы. Мы стоим накануне всеобщей декларации доходов и расходов», отметив, что «это путь к тому, чтобы страшно больших богачей и очень бедных людей не было» .

Термин «налоговое администрирование» прочно вошло в терминологию налогообложения.

В Казахстане термин «налоговое администрирование» был внесен в теорию и методологию налоговых отношений с переходом на рыночную экономику.

Налоговое администрирование является одним из основных элементов эффективного функционирования налоговой системы и экономики государства.

Для начала необходимо определится, что означает слово «администрирование».

Под администрированием толковые словари, как правило, понимают управление посредством приказов и распоряжений, часто без учета конкретных условий работы, существа дела .

Более современное определение, данное А. Файолем: «Администрировать - значит предвидеть, организовывать, распоряжаться, руководить, контролировать» .

Таким образом, однозначно можно сказать, что администрирование представляет собой процесс управления определенными отношениями.

Для того чтобы сформулировать определение налогового администрирования, необходимо рассмотреть все многообразие подходов к определению данного понятия. В результате изучения лишь небольшого количества работ по данной тематике было обнаружено более 30 определений.

В научной литературе понятие «налоговое администрирование» толкуется не однозначно, в трактовке черт, свойств и его элементов. Каждый автор пытается определить, охарактеризовать, объяснить категорию налогового администрирования в соответствии со своими знаниями и научной позицией.

В таблице 1 дано определение понятия «налогового администрирования» различными авторами, занимающимися данной проблемой.

Таблица 1 - Определение «налогового администрирования» различными авторами

	Определение
И.А. Майбуров	Налоговое администрирование - это процесс управления налоговым производством, реализуемый налоговыми органами и иными органами (налоговыми администрациями), обладающими определенными властными полномочиями в отношении налогоплательщиков и плательщиков сборов.
В.Г. Пансков	Налоговое администрирование можно определить, как управленческую деятельность государства и местных органов по налоговому планированию, формированию и совершенствованию системы налогов и сборов, контролю за соблюдением налогового законодательства и прав, и обязанностей участников налоговых отношений.
А.З. Дадашев, А.В. Лобанов	Налоговое администрирование - это организационно-управленческая система реализации налоговых отношений, которая включает совокупность форм и методов, использование которых призвано обеспечить налоговые поступления в бюджетную систему страны.
М.Т. Оспанов	Налоговое администрирование включает комплекс мер по оптимизации структуры налогов, совершенствованию механизма их взимания, налогового учета и отчетности, контролю за правильностью исчисления, своевременностью и полнотой уплаты налогов, соблюдением законодательства.
М.В. Мишустин	Понятие налоговое администрирование в широком смысле охватывает множество направлений деятельности и регулирования налоговой системы государства.
Л.И Гончаренко	Налоговое администрирование выступает частью управления налоговыми отношениями, организационно представленными налоговой системой.
Б.К. Рамазанова	Налоговое администрирование - совокупность организационно-экономических отношений в сфере налогообложения, основанных на нормативно-правовом регулировании в системе установления, введения, взимания налогов и сборов, налогового контроля за соблюдением налогового законодательства, ответственности в области налогов и сборов, защиты прав налогоплательщиков.
Г.Я.Чухнина	Налоговое администрирование - это организация и осуществление эффективной деятельности субъектов налогового контроля.
А.А.Арутюнов, А.Т.Измайлов	Налоговое администрирование - основа обеспечения поступлений налоговых платежей, потенциальный резерв снижения налоговой нагрузки, развитие международных экономических процессов.
Т.А. Слесарева	Налоговое администрирование - это управление процессом взаимодействия между участниками налоговых правоотношений, возникающих в ходе исполнения обязательств перед бюджетами различных уровней бюджетной системы, в рамках деятельности налоговых органов, выполняющих функции по сбору налогов и контролю за их уплатой.

Дальнейший анализ показал следующее:

Проведенный анализ трактовки понятия налогового администрирования в основополагающем для отечественного налогового законодательства документе показал, что в тексте главы 80 ст. 555 Налогового кодекса РК «налоговое администрирование заключается в осуществлении налоговыми органами налогового контроля, применении способов обеспечения исполнения не выполненного в срок налогового обязательства и мер принудительного взыскания налоговой задолженности, а также оказании государственных услуг налогоплательщикам (налоговым агентам) и другим уполномоченным государственным органам в соответствии с законодательством Республики Казахстан» . Из данного нормативно-правового акта следует что понятие «налоговое администрирование» используется для замены такого понятия, как «налоговый контроль» и являются своего рода синонимами.

Анализируя различные суждения, по мнению некоторых авторов, налоговое администрирование есть исключительно контрольная деятельность налоговых органов. Однако понятие налоговое администрирование многие авторы не отождествляют с налоговым контролем по следующим критериям (таблица 2).

Таблица 2 - Отличительные особенности налогового администрирования и налогового контроля

Налоговое администрирование	Налоговый контроль
по характеристике
налоговое администрирование - это система управления налоговыми отношениями	налоговый контроль - это элемент финансового контроля и налогового механизма
по объекту
налоговые отношения	деятельность субъекта, как налогоплательщика
по функциям
планирование, учет, анализ, контроль и регулирование	фискальная, контрольная, регулирующая
по методам
превентивный и одномоментный; дифференцированный и нейтральный; силовой и партнерский	сплошной и выборочный; предварительный, текущий и последующий; камеральный и выездной
оптимальная организация налоговых отношений уполномоченными органами исполнительной власти для максимальной реализации фискальной составляющие налогов и сборов	обеспечение полноты собираемости налогов в бюджет посредством контрольных мероприятий, в т.ч. препятствие уходу от налогов
по задачам
повышение престижа налоговой службы и налоговой культуры налогоплательщиков; совершенствование сотрудничества с налогоплательщиками при осуществлении налоговых отношений; повышение собираемости налогов; противодействие уклонению от уплаты налогов и применению налоговых схем; прогнозирование развития налоговых отношений.	обеспечение полноты и своевременности исполнения налоговых обязательств налогоплательщиками; соблюдение налогового законодательства и предупреждение его нарушений; контроль за правильностью ведения бухгалтерского и налогового учета и составления бухгалтерской и налоговой отчетности; контроль за деятельностью банков в части осуществления взаимодействия их с налогоплательщиками.
по принципам
законность; объективность; прозрачность; непрерывность; научность; действенность; результативность; информационность; дифференцированность	массовость; регулярность; всеобъемлемость; превентивность; действенность; научность; прозрачность; независимость

Таким образом, система налогового администрирования, как и любая система управления имеет следующую структуру: характерные признаки, субъектно-объектный состав, функциональные элементы, методы, цели и задачи, и принципы.

На наш взгляд, необходимо подробно установить, что и/или кто является объектом и субъектом налогового администрирования.

Объект управления — это то, на что направлено властное воздействие субъекта управления. Им могут быть физические и юридические лица, а также социально-экономические системы и процессы .

Объект налогового администрирования - это совокупность отношений между налоговыми администраторами, налогоплательщиками и налоговыми агентами, возникающих по поводу создания условий и обеспечения полноты и своевременности уплаты в соответствие с законодательством установленных налогов и сборов.

Под субъектом налогового администрирования понимается должностное лицо или юридическое лицо, от которого исходит властное воздействие.

В качестве субъектов налогового администрирования могут выступать государственные органы власти и управления, которые можно классифицировать так: налоговые органы; органы, обладающие полномочиями налоговых органов (органы управления государственных доходов, финансовые органы, таможенные органы); правоохранительные органы (с точки зрения экономической безопасности).В практике субъекты налогового администрирования получили название налоговых администраторов (администраций) или управляющие субъекты.

Налоговыми администрациями признаются налоговые и иные уполномоченные органы исполнительной власти, на которые возложены функции по организации процесса налогового администрирования в отношении налогоплательщиков, расположенных на подведомственной им территории в разрезе подконтрольных им налоговых поступлений .

К управляемым субъектам налогового администрирования также относят налогоплательщиков: физических лиц, индивидуальных предпринимателей и юридических лиц.

В контексте изложенного анализа подходов к определению «налоговое администрирование» можно сделать следующие выводы:

Понятие налоговое администрирование в широком смысле - это деятельность государственных органов власти, имеющая определяющее воздействие на систему управления налоговыми отношениями (налоговой системой);

В узком смысле налоговое администрирование - это деятельность государственных органов и их должностных лиц, осуществляющих налоговый контроль по своевременной и полной уплате налогоплательщиками налогов и других обязательных платежей в бюджет.

Таким образом, понятие «налогового администрирования» в настоящее время находится в стадии развития, реформирования и дальнейшего совершенствования системы налогового администрирования, повышения эффективности работы государственного органа являются необходимыми и достаточными условиями процесса обеспечения экономического развития Казахстана.

В мировой практике существуют различные варианты организации налоговых органов и их подчинения. В одних странах они обладают самостоятельным статусом (Австралия, Китай, Япония), в других являются структурными подразделениями финансовых органов (Италия, Франция, Швейцария, США) или подчинены уполномоченному органу, ведающими государственными доходами (Казахстан). В отдельных государствах существует разделение налоговых администраций по линиям прямых и косвенных налогов, например, в Таиланде наряду с Налоговым департаментом существует Департамент акцизов. Возможно разделение полномочий по взиманию налогов между налоговыми администрациями различных уровней. В Канаде Министерство доходов Квебека взимает на территории провинции наряду с провинциальными налогами также и федеральные налоги, при том что на остальной территории страны налоги взимаются Канадским агентством таможен и сборов. В некоторых странах, например в Австрии, собственно налоговые органы отсутствуют, поэтому взимание налогов осуществляется финансовыми дирекциями и службами, которые являются структурными подразделениями Министерства финансов .

Структуры налоговых администраций в большинстве своем включают подразделения, на которые возлагается: учет налогоплательщиков, контроль за своевременностью и полнотой уплаты налогов, взыскание задолженности по налогам, информирование о налоговом законодательстве и консультирование относительно его применения, рассмотрение споров, возникающих в связи с налогообложением, кадровое, финансовое, информационное обеспечение. Так, Главное государственное налоговое управление Китая имеет в своей структуре ряд департаментов и управлений. В частности, существует Департамент взимания и управления налогами, Департамент финансового управления, Департамент контроля, Главное управление, Управление налоговой политики и налогового законодательства, Управление планирования и статистики, Управление налогов с оборота, Управление налогов на прибыль (доходы), Управление местных налогов, Управление сельскохозяйственных налогов, Управление международного налогообложения, Управление налогообложения экспорта и импорта, Управление налоговых расследований, Управление кадров. В свою очередь, каждое из основных подразделений включает несколько отделов. Например, в состав Департамента взимания и управления налогами входят: отдел налоговой пропаганды, отдел оформления и ведения счетов-фактур и маркетинговый отдел. Управление налоговой политики и налогового законодательства включает: общий отдел, отдел налоговой реформы, законотворческий и апелляционный отделы. Кроме того, к системе налогового администрирования относятся Институт научных исследований в области налогов, Центр подготовки налоговых работников, Центр управления налоговыми агентами, Налоговый колледж .

При этом в мировой практике осуществления налогового контроля, можно выделить три этапа развития.

Каждый последующий этап отличался от предыдущего прежде всего дальнейшим совершенствованием налоговых механизмов и повышением значения налогов как источников государственных доходов, а также развитием системы органов государственного управления и налогового контроля как их составляющей части .

На первом этапе характерна раздробленность всех элементов осуществления налогового контроля в результате недостаточного развития государственного устройства и, соответственно, механизма государственного управления. Налоговый и финансовый контроль осуществляется без какого-либо системного подхода, выделения четкого механизма его регулирования.

На первом этапе (период ранних государств) возникает установление первых, достаточно примитивных и преимущественно натуральных, налогов, а также бессистемное их взимание без использования специального податного аппарата. Фактически внутри государства отсутствует специализированный орган ответственный на постоянной основе за пополнение казны государства. Впрочем, это объясняется и отсутствием аппарата государственного управления вообще. Во многом это напрямую связано с тем фактом, что казна государства на данном этапе практически неразрывно связана с личным достоянием монарха (соверена), который данное государство возглавляет. Это, в первую очередь, связано с самим механизмом осуществления государственной власти, который в тот период находился еще на этапе своего зарождения и становления, и не мог в полной мере выполнять те задачи, которые на него возлагаются и ожидаются от него сегодня. Однако уже в то время было выявлено, что во многих аспектах жизни, эффективность государства, его роль и значимость в своей исторической эпохе во многом определяются существующей в нем системой государственного управления, ее силой и эффективностью.

На втором этапе, по мере развития и укрепления государственного аппарата, происходит централизация и усиление осуществления налогового контроля. Начинают создаваться специализированные органы государственного аппарата, государство начинает рассматривать ведение налогового контроля как один из способов обеспечения своей финансовой и политической независимости, укрепления государственного устройства и пресечения сепаратистских настроений отдельных территорий.

Второй этап в развитии налогообложения характеризуется повышением роли налогов в доходах государства и относительной стройностью системы их взимания. Именно на этот период приходится формирование первых в мире современных налоговых систем. Не случайно в свое время известным русским налоговедом Н. И. Тургеневым отмечалось, что “все системы налогов, существующие теперь в различных европейских государствах, имеют свое начало в средних веках”.

На третьем этапе развития налогового контроля выявлен переход к децентрализации системы органов его осуществляющих в случае, если государство имеет федеративную систему государственного устройства и управления. Для данного этапа характерно наделение региональных и местных властей органами, позволяющими самостоятельно контролировать сбор региональных и местных налогов, подлежащих зачислению в бюджет субъекта или региона. Указанный аспект позволяет региональным и местным властям осуществлять формирование доходной части бюджета самостоятельно, без привлечения поддержки со стороны центральной власти .

Начинают складываться механизмы контроля за сведениями, предоставляемыми для целей расчета и уплаты налога. Например, в XII в. в германских городах с целью налогообложения на горожан возлагалась обязанность сообщать под присягой о стоимости принадлежащего им имущества. Для того, чтобы размер имущества не занижался, властям было предоставлено право его первоочередного выкупа по объявленной цене.

Указанный этап берет свое начало в XIX в. Его отличает упорядочение и усовершенствование механизмов налогообложения на основе полученного исторического опыта и проведенных научных изысканий в области финансов и права. Именно в этот период в различных странах мира проводилось целенаправленное и постепенное реформирование налоговых систем и налоговых органов как элемента государственного финансового контроля

Наиболее показательным на данном этапе становится дальнейшее развитие института подоходного налогообложения и его роли как элемента социального регулирования. Причем на новых принципах, связанных с диффиринцированным подходом к определению размера налога не на основе происхождения или социального положения плательщика, а на основе его реального дохода.

Подводя итоги, можно выделить, что налоговые органы составляют единую централизованную систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации налогов и сборов. Налоговые органы РФ имеют трехуровневую систему во главе с Федеральной налоговой службой. Организация налоговых органов характеризуется вертикальной структурой подчинения.

Налоговые органы действуют в пределах своей компетенции и в соответствии с законодательством Российской Федерации. Права и обязанности налоговых органов регулируются Налоговым кодексом РФ.

Контрольная функция, выполняемая налоговыми органами, является важнейшей, поскольку благодаря ей реализуется фискальная политика государства. Налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном настоящим Кодексом.

Налоговый кодекс определяет следующие формы налогового контроля:

• 5) налоговые проверки;
• 6) получение объяснений налогоплательщиков и иных обязанных лиц;
• 7) проверка данных учета и отчетности;
• 8) осмотр помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли).

Под методами налогового контроля понимаются приемы, способы или средства его осуществления. Методы налогового контроля различаются в зависимости от того, является ли налоговый контроль документальным или фактическим.

Что касается зарубежного опыта осуществления налогового контроля, то здесь можно выделить три этапа развития. На первом этапе характерна раздробленность всех элементов осуществления налогового контроля в результате недостаточного развития государственного устройства и, соответственно, механизма государственного управления. На втором этапе, по мере развития и укрепления государственного аппарата, происходит централизация и усиление осуществления налогового контроля. Для третьего этапа характерно наделение региональных и местных властей органами, позволяющими самостоятельно контролировать сбор региональных и местных налогов, подлежащих зачислению в бюджет субъекта или региона.

Налоги в цивилизованном обществе являются одним из основных инструментов государственного регулирования экономики. Необходимой основой формирования налоговых доходов, своевременного и полного исполнения налогоплательщикам обязанностей по уплате налогов в бюджет является наличие эффективной системы налогового контроля.

В мировой практике существуют различные подходы к организации (организационные модели) системы налогового администрирования. Среди них можно выделить следующие модели: 1) по организации внутренней структуры - модель, ориентированная на вид налога; 2) функциональная модель - модель, ориентированная на вид налогоплательщика. По характеру взаимоотношений налоговой администрации с налогоплательщиками в мировой практике известны две основные модели: агрессивная (репрессивная) модель и партнерская (превентивная). Отечественная система налогового администрирования все еще тяготеет к агрессивной модели (что порождает негативное отношение субъектов экономики к фискальным органам и государству в целом). Однако, многие цивилизованные страны ориентируются на партнерскую модель. На современном этапе РФ необходима трансформация налогового администрирования в партнерскую модель взаимоотношений, которая основана на расширении возможностей для урегулирования споров и более открытого обмена информацией между налоговыми администрациями и налогоплательщиками. Налогоплательщики должны видеть в налоговых служащих не противников, а партнеров в налоговом процессе. Преобладание силового подхода в решении вопросов взаимоотношений налоговых администраций с налогоплательщиками объясняет содержательную скупость определения налогового контроля, сформулированного в НК РФ.

В связи с изложенным, как справедливо отмечает Д.А. Артеменко, изучение условий и институциональных возможностей согласования разнонаправленных интересов участников налоговых отношений является важной современной научной проблемой.

Уровень мобилизации налоговых доходов в решающей степени зависит от эффективности налогового контроля. В настоящее время центральным аппаратом управления налоговыми органами для оценки качества и эффективности работы нижестоящих звеньев применяются как количественные, так и качественные показатели. В частности такие как: выполнение плановых назначений по мобилизации доходных источников в бюджетную систему; темпы роста поступлений в бюджет к уровню соответствующего периода предыдущего года; суммы доначислений и взысканий в ходе контрольной работы; поступления налогов и сборов на 1 рубл. затрат на содержание налоговых органов; затраты на содержание налоговых органов на 100 рублей поступлений налогов и сборов; уровень охвата налогоплательщиков и объектов налогообложения и.т.д.. Эти показатели являются публичными и представлены на сайтах Федеральной налоговой службы РФ. Отметим также, что показатели оценки эффективности работы налоговых органов широко освещены во многих научных работах современных ученых. Однако, применяемые в практике показатели оценки эффективности налоговых органов не связаны с предупредительно - профилактической работой налоговых органов, которая лежит в основе партнерской модели налогового администрирования. Наш взгляд, целесообразно дополнить действующие показатели оценки эффективности территориальных налоговых органов, такими, как:

· уровень (коэффициент) добровольной уплаты налогов (в разрезе организаций, индивидуальных предпринимателей);

· удельный вес (коэффициент) налоговых споров, разрешенных в досудебном порядке путем заключения посредством заключения мирового соглашения в общем объеме налоговых споров;

· доля (коэффициент) результативных выездных проверок без судебных разбирательств, в общем объеме налоговых проверок;

· количество (снижение) жалоб налогоплательщиков.

Переход к партнерской модели взаимоотношений налоговых органов с налогоплательщиками вовсе не означает необходимость ослабления налогового контроля и снижения налоговых обязательств субъектов экономики, в особенности в условиях нестабильности экономики. Безусловно, повышение эффективности налогового контроля невозможно без постоянного мониторинга и совершенствования ее составных частей.

Одним из актуальных на современном этапе проблем и факторов повышения эффективности организации налогового контроля является межведомственное взаимодействие налоговых органов с другими органами исполнительной власти. В настоящее время информация для исчисления налогов поступает в ФНС России из 15 министерств и ведомств, и от качества получаемых данных о налогоплательщиках, о транспортных средствах, об адресатах и т.д. зависит правильность формирования налоговых уведомлений. По данным ФНС России искажения и неточности в обмене информацией, дублирование данных составляет 85% жалоб от налогоплательщиков и снижает эффективность работы налоговых органов.

В этой связи обеспечение корректного обмена информацией налоговых органов с другими исполнительными органами должно власти является из приоритетных задач и здесь необходим системный подход. Использование единой информационной базы, которая существует во многих развитых странах (например, в Германии, Норвегии, Франции), является важным условием повышения эффективности уровня их взаимодействия.

В США, к примеру, информация, интересующая службу внутренних доходов (СВД) для исчисления подоходного налога поступает из следующих источников: каждый налогоплательщик обязан ежегодно направлять в СВД декларацию установленной формы о своем совокупном доходе; одновременно все государственные учреждения банки, биржи, фирмы и т.д. в обязательном порядке представляют СВД подробные сведения о выплаченных тому или иному лицу денежных суммах в виде зарплаты, процентов на вклады, дивидендов, выигрышей и гонораров и т.д. Другим источником необходимых СВД сведений являются информационные кредитные бюро – частные фирмы, специализирующиеся на сборе и анализе данных, характеризующих финансовое положение частных лиц, создание которых было весьма актуально и в условиях РФ.

Массив, поступающих из указанных источников информаций, вводится в компьютерную учетную систему, обрабатывается и сопоставляется с данными, содержащимися в налоговых декларациях. Применение при обработке информации секретных, специальных математических моделей позволяет отбирать налоговые декларации с « повышенным потенциалом» для тщательной проверки. Результаты работы СВД свидетельствуют, что 90% плательщиков в США добросовестно и правильно платят налоги, тогда как в России по официальным данным различных структур укрываются от уплаты налогов от 20 до 40% потенциальных налогоплательщиков. Служба внутренних доходов в 2003 г. создала специальное подразделение (служба профессиональной ответственности) по взаимодействию с налоговыми консультантами, государственной регистрации их статуса, надзору за соблюдением установленных стандартов деятельности. Кроме того, в США с 2009 г. начал функционировать Институт налоговой медиации.

В современных условиях в США, Великобритании и в странах ЕС сложился общенациональный информационный комплекс, в рамках которого осуществляется непрерывный мониторинг кредитно-финансового положения и денежных операций практически всех субъектов экономики (включая и российских граждан), на базе которых созданы крупнейший центры по сбору, хранению и обработке финансовой информации.

В условиях РФ слабость межведомственного взаимодействия ослабляет эффективность организации налогового контроля и создает проблемы со сбором налогов.

На современном этапе России, возможности роста мобилизации налоговых доходов в бюджеты всех уровней связаны: с усилением межведомственного взаимодействия администраторов налогов с другими государственными органами, совершенствованием налогового законодательства, улучшением налоговой дисциплины и устранением лазеек для уклонения от уплаты налогов, активизацией мер по борьбе с теневой экономикой, дальнейшим внедрением инструментов автоматизации налогового администрирования, повышением квалификации и профессиональной компетентности работников налоговых органов, воспитанием налоговой культуры.

Литература:

1. Артеменко Д.А. Институт налогового консультирования в механизме налогового администрирования.// Финансы.2011.№1.

2. Главной задачей ФНС России остается качество администрирования налогов. // Финансы.2011.№3.

3. Малис Н.И. Налоговое администрирование как резерв роста государственных доходов.// Финансовый журнал.2012.№1.

1

Настоящая статья направлена на исследование действующих форм и методов организации налогового контроля в Российской Федерации. Рассматриваются понятия субъекта и объекта налогообложения. Исследуется динамика количества налоговых споров, рассматриваемых арбитражными судами Российской Федерации, связанных с вопросами применения налогового законодательства. Рассматриваются основные формы и методы организации налогового контроля, дана оценка эффективности их применения. Систематизированы и выделены два уровня проблем организации налогового контроля: внутренние и внешние. В?качестве ключевой проблемы налогового контроля, порождающей высокую долю субъективности и требующей обязательной регламентации законодательством, обозначена проблема необходимости оценки добросовестности и разумности налогоплательщика, а также воспитания культуры уплаты налогов. Выделены проблемы, которые могут возникнуть в системе налогового контроля в связи с ориентацией российской экономики на поддержку инновационной активности, в частности, проблема сокращения сроков реализации контрольных мероприятий при условии качественного проведения последних. Обозначены возможные пути совершенствования контрольной работы налоговых органов РФ на современном этапе.

налоговый контроль

налоговое администрирование

налоговый Кодекс

налоги и сборы

налогоплательщик

налоговая культура

налоговые органы

камеральная проверка

выездная проверка

инновации

1. Алиев Б.Х., Мусаева Х.М., Сулейманов М.М. О налоговом регулировании доходов субъектов Федерации // Финансы. 2011. no. 1.

2. Грачева Е.Ю. Проблемы правового регулирования государственного финансового контроля. М.: Юриспруденция, 2013.

3. Евстигнеев Е.Н. Налоги и налогообложение. М.:ИНФРА-М, 2015. 256 с.

4. Конституция Российской Федерации (принята всенародным голосованием 12.12.1993) (с учетом поправок, внесенных Законами РФ о поправках к Конституции РФ от 30.12.2008 no. 6-ФКЗ, от 30.12.2008 no. 7-ФКЗ, от 05.02.2014 no. 2-ФКЗ, от 21.07.2014 no. 11-ФКЗ) [электронный ресурс]. КонсультантПлюс, 199–2016.

5. Мусаева Х.М. О проблемах и перспективах развития налогового федерализма в условиях модернизации экономики // Финансы и управление. 2013. no. 1.

6. Налоговые системы зарубежных стран: учебник / Б.Х. Алиев, Х.М. Мусаева. М.: Юнити-Дана, 2013.

7. Практическая налоговая энциклопедия. Налоговая оптимизация / под ред. А.В. Брызгалина. М.: Норма, 2013.

8. Шаталов С.Д. Развитие налоговой системы России: проблемы, пути решения и перспективы. М.: МЦФЭР, 2015.

Налоговая система Российской Федерации на современном этапе представляет собой сформированную систему налоговых правоотношений, свойственных государству с рыночной экономикой. Основные параметры ее устройства соответствуют общепринятым в мировой практике критериям и учитывают особенности российской экономики.

В то же время следует отметить, что на современном этапе финансовые ресурсы экономики Российской Федерации существенно ослаблены. Доходы от нефтегазовых отраслей, составляющие ранее основу бюджетной системы РФ, перестали покрывать возросшие потребности государства. Введенные и продолжающиеся финансово-экономические санкции в отношении РФ со стороны США и ряда Европейских стран усугубляют эту ситуацию. Как следствие, за период 2014-2016 гг. были сокращены бюджетные доходы с 35,7 до 30 % от ВВП (доходы федерального бюджета сокращены с 19 до 14 %). Соответственно были секвестрированы бюджетные расходы федерального бюджета на 2014-2016 гг. (отметим, что это впервые со времени принятия и введения в действие Налогового Кодекса РФ). В таких условиях необходимы решительные шаги по реформированию бюджетной политики, в том числе и в области налогообложения, с целью выявления дополнительных источников роста . Важнейшим условием успешной реализации проводимых в государстве реформ, достижения и сохранения экономической стабильности в условиях продолжающихся антироссийских санкций является устойчивое формирование бюджетных доходов, и в первую очередь за счет повышения эффективности налогового контроля.

В настоящее время одной из ключевых задач Правительства Российской Федерации является повышение уровня доходов государственного бюджета. Достижение указанного результата, в первую очередь, связано с развитием государственного налогового контроля в рамках задачи повышения эффективности налоговой системы Российской Федерации в области налогов и сборов, преодоление имеющихся на данном этапе проблем и совершенствование существующих процедур и методов контроля над исполнением налогоплательщиками обязанности по уплате налогов и сборов.

Налоговый контроль - это, прежде всего, целенаправленная деятельность налоговых органов, обеспечивающая строгое выполнение двух основных задач. Первая - это государственное регулирование экономикой и исполнение налогового бюджета. Системно контроль обеспечивает непрерывное поступление финансовых средств в казну государства. Все используемые для достижения этих целей формы и методы налогового контроля постоянно совершенствуются . Контроль со стороны налоговых организаций обеспечивает регулирование качественного исполнения должностных обязанностей руководящими лицами в сфере правильного налогообложения различных форм собственности и видов хозяйственной деятельности, исследуя субъект в целом, выявляя основания для осуществления дополнительных налоговых вливаний в бюджет, устанавливая меру ответственности для руководящих лиц за совершение ими вольных или невольных правонарушений.

Налоговый контроль включает следующие элементы: субъект и объект налогового контроля, применяемые формы и методы контроля, проводимые мероприятия и порядок их выполнения. Контроль налогоплательщиков как юридических, так физических лиц осуществляется при помощи различных форм, и начинается он сразу, с момента регистрации .

Оперативный учет поступлений различных налогов ведется отдельно по каждому юридическому лицу. Также осуществляется налоговый контроль расходов физических лиц в соответствии с их доходами. Оперативный бухгалтерский учет поступлений налоговых сумм от юридических лиц, контроль расходов-доходов ИП служат основой для камеральной проверки налогоплательщиков. Налоговые администрации или иные контролирующие органы, включаемые в список проверяющих организаций для каждого юридического или физического лица, относятся к субъектам, имеющим право осуществлять налоговый контроль.

Объектом контроля является хозяйственная деятельность любого налогоплательщика, включенного в утвержденный план-график, за определенный прошедший период. Организация налогового контроля включает в себя цельный механизм, который обеспечивает выполнение заданных государственных задач в строгом соответствии с нормами налогового и административного Кодекса. В Налоговом кодексе РФ выделена основная форма налогового контроля - налоговая проверка. Как известно, различают камеральные и выездные налоговые проверки. Они отличаются друг от друга по месту проведения и применяемым методам контроля, а также объемом финансовых документов, охваченным проверкой за определенный отчётный период. Налоговый контроль может осуществляться методом сплошного сопоставления финансовой документации или быть выборочным и охватывать определенные финансовые документы за отдельные налоговые периоды. По объему рассматриваемых вопросов он может быть комплексным, выборочным и целевым. По способу организации налоговый контроль может быть плановым или внеплановым. Контроль деятельности любого предприятия, как камеральный, так и выездной, обязательно предусматривает изучение представленной налоговой отчетности, которая включает несколько этапов. Это проверка сроков предоставления отчетности по установленным налогам, ее визуальный осмотр, проверка отчетности на арифметику, контроль правильности исчисления ставок и применения государственных льгот, проверка исчисления налогооблагаемой базы и отчетности в целом .

Для выполнения налогового контроля используются внутренние и внешние информационные источники. К внутренним источникам относится финансовая отчетность, полученная от самого налогоплательщика, на основании которой выявляются конкретные методики отбора налогоплательщиков для проведения последующей проверки. Для сравнительного отбора подбираются определенные налогоплательщики с усредненными показателями по видам деятельности и в целом по отрасли. Далее производится анализ предоставляемой отчетности по фактическим показателям: динамика изменения показателей и их соотношение за несколько отчетных налоговых
периодов. При выявлении отчетных данных, резко отличающихся от средних, проводятся более детальные анализы соотношения затрат к объемам по реализации.

Отбор на основе внешних информационных источников осуществляется на основе представленных данных из департамента, антимонопольных органов, банковских учреждений, СМИ и т.п. В ходе сопоставления всех документов, в результате предварительного подбора налогоплательщиков, подлежащих налоговому контролю, и составляется годовой план-график проверок. Основанием для обязательного включения в годовой план-график для налогового контроля служат выявленные существенные факты нарушений налогового кодекса, нарушения, выраженные в постоянном непредставлении финансовой отчетности, свидетельствующие о фактическом и сознательном уклонении от контроля деятельности субъекта. Ликвидация и реорганизация субъекта тоже являются основанием для проведения проверки .

В настоящее время в Российской Федерации накоплен достаточно значительный опыт проведения налогово-контрольных мероприятий, а применяемые механизмы отличаются постоянством используемых форм и методов. Между тем, потенциал для увеличения собираемости налогов за счет улучшения контрольных мероприятий в РФ находится на достаточно высоком уровне. Одним из вариантов повышения доходов бюджета является разрешение имеющихся проблем и противоречий в реализации налогового контроля. Причина недостаточной эффективности мероприятий налогового контроля вызвана, в первую очередь, нечеткой регламентацией его процедур. Вышеуказанное мнение обусловлено, в том числе, следующими обстоятельствами. Как было отмечено выше, основной формой налогового контроля выступают налоговые проверки. При этом камеральными налоговыми проверками охватываются все налогоплательщики, представляющие налоговые декларации в налоговые органы, что подчеркивает особую важность данной формы налогового контроля. Между тем, налоговым законодательством Российской Федерации определены лишь общие правила и процедуры проведения камеральной налоговой проверки. Нередко на практике налогоплательщики сталкиваются с ситуациями, не регламентированными на федеральном уровне.

Например, о последствиях проведения налоговыми органами камеральной налоговой проверок за пределами срока, установленного законом. Неурегулированность подобных вопросов на законодательном уровне приводит к необходимости обращения налогоплательщиков в судебные органы, изложение позиции Финансового ведомства в письмах и приказах в целях формирования позиции государства в спорной ситуации. Исследуя динамику количества налоговых споров, рассматриваемых арбитражными судами Российской Федерации, связанных с вопросами применения налогового законодательства, необходимо отметить высокий показатель ежегодно рассматриваемых дел данной категории — не менее 90 000 дел в год. Между тем решение описанной проблемы за счет формирования правоприменительной практики имеет высокие издержки реализации, а именно отвлечение трудовых ресурсов, значительные временные затраты, неоднозначность позиций разных ведомств. Данный фактор затрудняет четкое восприятие налогоплательщиками норм Налогового Кодекса Российской Федерации и делает этот процесс не только финансово трудоемким, но и длительным по времени. Другой проблемой, мешающей процессу повышения эффективности налогового контроля, является законодательное закрепление активного участия налоговых органов в процессе исчисления и уплаты налогов налогоплательщиками. Будучи органом финансового контроля, налоговый орган должен следить за соблюдением налогоплательщиками и налоговыми агентами норм налогового законодательства, не вмешиваясь при этом в процесс исчисления и уплаты налогов. Проще говоря, идеальная модель исчисления и уплаты налога состоит в том, что реализуется без какого-либо участия налоговых органов. Налоговые органы только надзирают за правильностью исчисления и уплаты налогов, не предпринимая каких-либо активных действий, кроме контрольных
. Единственным исключением из той «идеальной модели» должно стать участие налоговых органов в исчислении и уплате некоторых налогов налогоплательщиками физическими лицами либо иностранными организациями, не имеющими постоянного представительства в России.

Другой проблемой государственного контроля налоговых правонарушений, ставшей, в том числе, причиной увеличения количества налоговых споров, рассматриваемых арбитражными судами, является проблема необходимости оценки добросовестности и разумности налогоплательщика, порождающая высокую долю субъективности в налоговом контроле. Можно предположить, что данная проблема является центральной в системе налогового контроля, требующей обязательной регламентации законодательством. Предполагаем, что налоговые нормы должны быть максимально определенными, поскольку только в таком случае будет обеспечиваться их правильное понимание и применение как налогоплательщиками, так и органами государственной власти. При этом полагаем, что добросовестность налогоплательщика должна выражать общую концепцию развития налогового права. Другой проблемой в РФ является низкий уровень культуры уплаты налогов и сборов.

Необходимо отметить, что проблемам формирования партнерских взаимоотношений налогоплательщиков и налоговых органов, воспитанию культуры уплаты налогов уделяется особое внимание во всех развитых странах, ею занимаются непосредственно налоговые органы, органы образования, средства массовой информации. В отличие от государства, налогоплательщики в современном обществе стремятся планировать, уменьшать уплату налогов законными и незаконными способами. В истории налогообложения мерой воспитания налогоплательщиков было общественное порицание и предание гласности имен неплательщиков налогов, которые опубликовывали в газете, применялось это в европейских странах. В современный период обязательным требованием для отдельных категорий налогоплательщиков является опубликование в печати финансовых отчетов. Крупные неплательщики, установленные судом, предаются гласности .

В классических странах античного мира (Древний мир, Афины) прерогативой платить налоги и выполнять за свой счет различные повинности обладали лишь полноправные свободные граждане, получавшие тем самым доступ к руководящему положению в обществе. В большинстве развитых стран Европы и Америки и в современных условиях платить налоги почетно, это наряду с избирательным правом является привилегией граждан страны.

Существующая в условиях РФ реальность обусловлена различным отношением налогоплательщиков к закрепленным Конституцией Российской Федерации правами и обязанностями граждан Российской Федерации. Установленная статьей 57 Конституции Российской Федерации обязанность каждого платить законно налоги и сборы не воспринимается в качестве источника для осуществления государством своих функций и задач, в том числе по реализации государственных социальных программ, обеспечению исполнения конституционных прав граждан на достойное жилье, бесплатное образование, качественную медицину и т.д. Уплата налогов, чаще всего, воспринимается как отчуждение собственного имущества в пользу неопределенного субъекта. В связи с этим между налогоплательщиком и государством возникает конфронтация, основанная на конфликте интересов, негативно отражающаяся на уровне налоговых доходов бюджета. С другой стороны, проблема налоговых отношений отражается также и на работе налоговых органов при осуществлении ими мероприятий налогового контроля. Речь идет об определенных планах доначисления налогов и сборов, которые формируются перед каждой налоговой проверкой. Данное обстоятельство отрицательно сказывается на качестве контрольных мероприятий в области налогообложения.

Это выражается, во-первых, в искажении роли и назначении налоговых органов в системе налоговых отношений, а во-вторых, в ухудшении качества контрольных мероприятий. Таким образом, поскольку проблема налоговых отношений имеет глубокий внутриличностный уровень, ее решение растянуто во времени и во многом зависит от комплексного подхода в ее преодолении.

Рассматривая проблемы, которые могут возникнуть вследствие развития налоговых отношений, необходимо отметить следующее. Одним из ключевых направлений налоговой политики на 2016 год является стимулирование инновационной активности. В связи с этим налоговая политика в среднесрочной перспективе ориентирована на поддержку инноваций во всех отраслях экономики. При этом роль налоговой системы в данном процессе состоит как в создании условий для спроса на инновационную продукцию, так и в создании благоприятных условий для развития и расширения деятельности налогоплательщиков, направленной на внедрение в производственные процессы результатов научных исследований и опытно-конструкторских работ, приводящих к увеличению производительности труда. В планах Министерства финансов РФ по достижению запланированных целей, необходимо отметить, что реализация указанных задач планируется не путем введения налоговых льгот, а путем корректировки механизма налогообложения, настройки налоговой системы с учетом современных вызовов, а также потребностей инновационных предприятий. Фактически речь идет об уточнении налогообложения сделок с интеллектуальной собственностью и некоторыми видами имущества, упрощении процедур администрирования налогов, в том числе при экспорте, изменении подходов к налоговому администрированию в целом. Очевидно, что в ближайшей перспективе будет необходима экстраполяция методов налогового контроля на инновационную сферу деятельности налогоплательщиков. При этом предполагаем, что в системе налогового контроля возникает новая для этого вида деятельности проблема необходимости проведения качественных контрольных мероприятий в сжатые сроки. Данное обстоятельство приведет к необходимости мобильного и эффективного осуществления контрольных мероприятий в минимальные сроки и с использованием максимально эффективных методов контрольной деятельности, что в настоящее время является для налоговых органов достаточно проблематичным.

Таким образом, на современном этапе развития системы налогового контроля необходимо отметить существование группы проблем, которые можно систематизировать на два уровня? внутренние и внешние. При этом в качестве внутренних проблем выступает проблема налоговых отношений, актуальная как для налоговых органов, так и для налогоплательщиков. Внешние проблемы, в свою очередь, складываются из объективных обстоятельств, куда входят технико-юридические проблемы, наличие правовых коллизий в нормах налогового права и в нормах иных отраслей права; недостаточно четкая регламентация контрольных мероприятий, а также субъективных проблем. Последние включают в себя проблему необходимости использования личностных оценочных критериев при проведении контрольных мероприятий, что приводит к большой доле усмотрения государственных служащих контролирующих органов. Что касается возможных проблем, которые могут возникнуть в системе налогового контроля в связи с ориентиром российской экономики на поддержку инновационной активности, то необходимо отметить проблему сокращения сроков реализации контрольных мероприятий при условии качественного проведения последних.

Решение данных проблем является важным и необходимым этапом для достижения цели прозрачной и эффективной налоговой системы, обеспечивающей поступления налоговых доходов в бюджеты с максимальным соблюдением прав и интересов налогоплательщиков. Формирование мероприятий по преодолению изложенных выше проблем должно носить комплексный характер, учитывающий специфику российских условий и длительные промежутки времени до их реализации.

Итоги проведенного нами исследования проблем повышения эффективности налогового контроля на современном этапе РФ связаны с решением задач системного характера. Выделим основные из них: устранение правовых коллизий в нормах налогового права и в нормах иных отраслей права; экстраполяция методов налогового контроля на инновационную сферу деятельности налогоплательщиков; усиление межведомственного взаимодействия администраторов налогов с другими государственными органами; улучшение налоговой дисциплины и устранением лазеек для уклонения от уплаты налогов; воспитанием культуры уплаты налогов.

С помощью налогового контроля органы ФНС следят за соблюдением налогового законодательства организациями и предпринимателями. Данный контроль подразумевает целый ряд различных мер по выявлению нарушений налогоплательщиками. Из этой статьи вы узнаете, какими бывают виды и формы налогового контроля, и какие методы применяются налоговиками для достижения основных целей – обеспечения своевременного и полного поступления налогов и платежей в казну государства.

Понятие, формы и методы налогового контроля

Налоговый контроль - это деятельность уполномоченных госорганов (ФНС) по контролю за исполнением налогового законодательства налогоплательщиками, проводимая с помощью определенных средств и методов. В то же время можно определить налоговый контроль, как вид финансового контроля государства со своими объектами, методами и формами осуществления, ведь налоговые поступления – один из важнейших источников пополнения госбюджета.

Общие положения о налоговом контроле содержит ст. 82 НК РФ. Выполнение контролирующих функций возложены на должностных лиц – сотрудников налоговых органов.

Формы проведения налогового контроля могут быть следующими:

• Налоговые проверки , которые подразделяются на камеральные и выездные.
  • камеральные проверки проводятся инспекторами на территории ИНФС по налоговой отчетности или документам, полученным от налогоплательщика. Срок проведения - не более 3-х месяцев. Проверяется только тот налог, или сбор, по которому получена отчетность.
  • выездные проверки проводятся инспекторами непосредственно на территории налогоплательщика и могут касаться любых налоговых платежей.
• Получение объяснений – может осуществляется по любым вопросам касательно налоговой отчетности, документов и т.п. Формами налогового контроля являются как получение устных, так и письменных объяснений налогоплательщика.
• Проверка данных учета и отчетности – проводится в отношении документов налогового и бухгалтерского учета, которые в течение 10 дней должен предоставить налогоплательщик по требованию ИФНС. Проверяется, насколько правильно налогоплательщиком ведется учет, и верно ли составлена при этом отчетность.
• Инвентаризация – одна из форм налогового контроля, применяемая во время выездных проверок. Проводится в отношении обязательств и имущества налогоплательщика. Порядок проведения утвержден приказом Минфина РФ № 20н и МНС РФ № ГБ-3-04/39 от 10.03.1999.
• Осмотр территории, помещений, документов и предметов, имеющих отношение к получению налогоплательщиком дохода – проводится во время проверки, в присутствии понятых и оформляется протоколом (ст. 92 НК РФ).
• Мониторинг - относительно новое понятие и форма налогового контроля, с 2015 года применяемая только к крупным налогоплательщикам. Возможна исключительно на добровольной основе, по заявлению налогоплательщика и решению ИФНС (ст. 105.26 НК РФ). При введении мониторинга, налоговики получают доступ к информационным базам плательщика, либо вся необходимая информация и документы поступают от него в электронной форме, таким образом, налоговый контроль ведется постоянно и непрерывно.

Методы налогового контроля – это приемы и способы применяемые для проверки законности хозопераций, верно ли они отражены в документах и налоговых регистрах, насколько полно начислены и уплачены в бюджет налоги, и не содержат ли действия налогоплательщика признаков правонарушений.

Очевидно, что формы и методы налогового контроля тесно переплетены между собой, и разделить их довольно сложно. Все способы, применяемые налоговиками, можно распределить на несколько групп:

1. Основные методы контроля.

• Документальные :
  • истребование и выемка документов и учетных регистров,
  • проверка правильности составления и достоверности отчетности,
  • проверка на соответствие нормам права,
  • арифметическая проверка,
  • проверка обоснованности проведенных операций;
• Фактические :
  • инвентаризация имущества,
  • экспертиза,
  • проверка фактического объема оплаченных работ (встречная проверка),
  • анализ качества сырья и материалов,
  • контрольная закупка и т.д.

1. Дополнительные методы налогового контроля.

• Расчетно-аналитические :
  • экономический анализ данных,
  • технические расчеты,
  • логическая оценка,
  • контроль ценообразования и т.п.
• Информативные :
  • запрос и получение объяснений налогоплательщиков,
  • истребование письменных справок,
  • разъяснение действующих норм законодательства.

Такова примерная классификация форм и методов налогового контроля. НК РФ их четкого перечня не содержит.

Виды налогового контроля в РФ

О том, какие существуют виды налогового контроля, налоговое законодательство тоже умалчивает. На практике группировать их можно в зависимости от различных факторов, например:

• по территории, где ведется проверка – камеральный (на территории ИФНС) и выездной (на территории налогоплательщика);
• по источникам – документальный (на основании сведений из документов) и фактический (на основании свидетельских показаний, осмотра, ревизии, контрольной закупки и т.п. действий);
• по очередности – первичный и повторный (дважды проводимый в течение одного года по одним и тем же налогам);
• по степени планирования – плановый (планируется заранее согласно графику) и внезапный (проводится внепланово, в связи с возникшей необходимостью);
• по обязательности для налогоплательщика виды налогового контроля делят на обязательный (например, при ликвидациии юрлица) и инициативный;
• по объему проверяемых документов – сплошной (проверяются все первичные документы и регистры за весь проверяемый период) и выборочный (проверяется только часть первички и регистров за меньший временной отрезок);
• по времени осуществления – предварительный (предшествует совершению проверяемых хозопераций), текущий (проверка хозопераций во время отчетного периода), последующий (проверка операций за прошедшие отчетные периоды).

Все перечисленные формы, виды и методы налогового контроля способствуют достижению его главных задач: обеспечение полного и своевременного поступления налогов, сборов и страховых взносов в бюджет, выявление налоговых правонарушений и их пресечение, содействие правильному ведению налогового и бухгалтерского учета.